Circolare 32/E-2009 Agenzia Entrate: cessione di energia da fonti rinnovabili agroforestali

Approfondimenti
Energia solareL'Agenzia delle Entrate, con la circolare 32/E, chiarisce alcuni aspetti fiscali relativi alla produzione e cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche, nonché di carburanti e di prodotti chimici derivanti prevalentemente da prodotti del fondo, da parte degli imprenditori agricoli.

Ai sensi dell’articolo 1, comma 423 della legge 23 dicembre 2005, n. 266 (legge finanziaria per il 2006) e successive modificazioni, le attività effettuate dagli imprenditori agricoli di produzione e cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche, nonché di carburanti e prodotti chimici ottenuti da vegetali derivanti prevalentemente dal fondo, costituiscono attività connesse ai sensi dell’articolo 2135 del codice civile e si considerano produttive di reddito agrario, da determinare su base catastale ai sensi dell’articolo 32 del TUIR (a decorrere dal 1° gennaio 2007, la determinazione su base catastale del reddito agrario è stata estesa, per opzione, anche alle società di persone, alle società a responsabilità limitata e alle società cooperative che ai sensi dell’articolo 2 del citato d.lgs. n. 99 del 2004 rivestono la qualifica di società agricole).

La produzione di energia da fonte fotovoltaica, a differenza di quella derivante da fonti agroforestali, non richiede l’utilizzazione di prodotti provenienti dal fondo, bensì necessita della installazione di specifici impianti (pannelli fotovoltaici) in grado di convertire le radiazioni solari in energia elettrica o calorica. Tale produzione prescinde, infatti, dalla coltivazione del fondo, del bosco o dall’allevamento di animali; ciò nonostante, trattandosi di attività agricola “connessa” presuppone, comunque, un collegamento con l’attività agricola tipica, caratterizzata dalla presenza di un’azienda con terreni coltivati e distinti in catasto con attribuzione di reddito agrario. In sintesi, sulla base delle indicazioni fornite dal predetto Ministero:

  1. “la produzione di energia fotovoltaica derivante dai primi 200 KW di potenza nominale complessiva, si considera in ogni caso connessa all’attività agricola;
  2. la produzione di energia fotovoltaica eccedente i primi 200 KW di potenza nominale complessiva, può essere considerata connessa all’attività agricola nel caso sussista uno dei seguenti requisiti:
    a) la produzione di energia fotovoltaica derivi da impianti con integrazione architettonica o da impianti parzialmente integrati, come definiti dall’articolo 2 del D.M. 19 febbraio 2007, realizzati su strutture aziendali esistenti;
    b) il volume d’affari derivante dell’attività agricola (esclusa la produzione di energia fotovoltaica) deve essere superiore al volume d’affari della produzione di energia fotovoltaica eccedente i 200 KW. Detto volume deve essere calcolato senza tenere conto degli incentivi erogati per la produzione di energia fotovoltaica;
    c) entro il limite di 1 MW per azienda, per ogni 10 KW di potenza installata eccedente il limite dei 200 KW, l’imprenditore deve dimostrare di detenere almeno 1 ettaro di terreno utilizzato per l’attività agricola.
L’articolo 7, comma 2, lettera d) del decreto legislativo 29 dicembre 2003, n. 387 ha previsto per l’elettricità prodotta mediante conversione fotovoltaica della fonte solare una specifica tariffa incentivante, di importo decrescente e di durata tale da garantire un’equa remunerazione dei costi di investimento e di esercizio (chiarimenti sul trattamento fiscale della tariffa incentivante sono già stati forniti dalla scrivente con circolare n. 46/E del 19 luglio 2007).
 
Con riferimento agli imprenditori agricoli, ai fini delle imposte dirette la tariffa incentivante sarà:
  • irrilevante, se il soggetto percettore è un imprenditore agricolo, società semplice, ente non commerciale, società agricola (s.r.l., s.n.c. s.a.s. e soc. cooperativa che opta per la tassazione del reddito catastale) titolare di reddito agrario;
  • rilevante come contributo in conto esercizio ai sensi dell’articolo 85 del TUIR, se il percettore è un imprenditore agricolo persona fisica, ente non commerciale o società semplice che produce e cede energia fotovoltaica al di fuori dei limiti stabiliti al punto n. 2 di cui sopra;
  • interamente rilevante come contributo in conto esercizio ai sensi dell’articolo 85 del TUIR, se la tariffa incentivante è percepita da società agricole che abbiano optato per la determinazione del reddito su base catastale e producono e cedono energia al di fuori dei limiti stabiliti al punto n. 2 di cui sopra, oppure, se la tariffa è percepita da società di capitali o società di persone che non abbiano optato per la determinazione del reddito su base catastale.
Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) le cessioni di energia non sono operazioni riconducibili a quelle elencate nella tabella A, parte I, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, pertanto, alle stesse si applica l’IVA nella misura ordinaria del 20%.
 
L’aliquota IVA ridotta del 10% trova applicazione quando la cessione rientra nei casi elencati al punto 103) della Tabella A, Parte III, allegata al citato DPR, ovvero, quando la cessione di energia è effettuata “(…) per uso domestico; (…) per uso di imprese estrattive, agricole e manifatturiere (…); (…) ai clienti grossisti di cui all’art. 2, comma 5, del D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 16; (…)”.
 
In relazione alla produzione e cessione di energia elettrica, l’imprenditore agricolo dovrà tenere una contabilità separata (ai sensi dell’articolo 36 del DPR n. 633 del 1972) per l’attività agricola e per l’attività di produzione e vendita di energia.
 
Tra i soggetti passivi dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP), l’articolo 3, comma 1, lettera d) del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, include anche i produttori agricoli titolari di reddito agrario  con riferimento alle attività di produzione e vendita di energia elettrica e di carburante richiamate nell’articolo 1 del comma 423 in commento, che le stesse saranno da assoggettare all’aliquota IRAP:
  • nella misura dell’1,9%, per il valore della produzione riferito quelli individuati nel paragrafo 4 della presente circolare con specifico all’attività svolta entro i limiti stabiliti nell’articolo 32 del TUIR, o in riferimento alla produzione e cessione di energia elettrica e calorica derivante da fonte fotovoltaica;
  • nella misura ordinaria del 3,9%, per il valore della produzione che eccede i sopra richiamati limiti.
I “Certificati verdi” sono titoli che il GSE emette a favore dei produttori di energia da fonti rinnovabili e che certificano la quantità e la qualità di energia prodotta: il decreto legislativo n. 79 del 16 marzo 1999, cosiddetto “Decreto Bersani”, ha previsto per gli importatori e i soggetti produttori di energia da fonti non rinnovabili, l’obbligo di immettere nel sistema elettrico nazionale un quantitativo di energia prodotta direttamente da fonti rinnovabili in misura pari ad una quota percentuale (legislativamente determinata) dell’energia importata/prodotta da fonti non rinnovabili, oppure acquistata da terzi i “Certificati verdi” negoziati in un
apposito mercato gestito dal Gestore del Mercato Elettrico (GME).
 
Il trasferimento di certificati verdi (quali beni strumentali immateriali) è imponibile ai fini dell’imposta sul valore aggiunto ai sensi del citato articolo 3, comma 2, n. 2 del Dpr 26 ottobre 1972, n. 633 e sconta l’aliquota ordinaria del 20%.
 
Ai fini delle imposte dirette il trattamento fiscale dei proventi derivanti dalla cessione di certificati verdi è il seguente:
  • se l’imprenditore agricolo è titolare di reddito agrario, gli introiti derivanti dalla cessione dei certificati verdi non generano componenti positivi di reddito tassabili autonomamente, bensì costituiscono elementi reddituali assorbiti dal reddito determinato su base catastale;
  • se l’imprenditore agricolo produce energia oltre i limiti prima indicati, i proventi derivanti dalla cessione dei certificati verdi riferibili all’energia che si considera produttiva di reddito d’impresa, costituiscono plusvalenze ai sensi dell’articolo 86 del TUIR.
Testo Ufficiale Circolare 32/E- 2009 Agenzia delle Entrate